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Service-Guide E-Bilanz

Sonderheft 2014

BILANZ aktuell Zeitschrift für Steuerberater, Buchhalter und Bilanzbuchhalter sowie alle bilanzierenden Unternehmen

Teil 1 E-Bilanz im Verwaltungsverfahren Wilhelm Krudewig Steuerberater & Chefredakteur

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Teil 2

Mapping = wie Sie Ihre Konten für die E-Bilanz richtig zuordnen! Notfalls helfen Auffangpositionen weiter.

Vorgaben und Freiheitsgrade beim Kontenmapping

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Teil 3 Handelsbilanz, Überleitungsrechnung für steuerliche Zwecke

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Teil 4 Steuerbegünstigte Körperschaften im Sinne der §§ 51 ff. AO

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Teil 5 E-Bilanz bei Personengesellschaften/ Mitunternehmerschaften

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Teil 6 Unternehmen mit Softwareangeboten für die E-Bilanz In Kooperation mit

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Inhaltsübersicht

Teil 3

Handelsbilanz, Überleitungsrechnung für steuerliche Zwecke (Krudewig) Ausgestaltung der Taxonomie/Übermittlung der Handelsbilanz Überleitungsrechnung für steuerliche Zwecke Ausgestaltung des Datenschemas in der Taxonomie Unzulässige Positionen in Handels- und Steuerbilanz Beispiele für unterschiedliche Ausweise in Handels- und Steuerbilanz

Teil 4

Steuerbegünstigte Körperschaften im Sinne der §§ 51 ff. AO (Krudewig) Körperschaftsteuerbefreite Institutionen .|USHUVFKDIWHQPLWVWHXHUSÁLFKWLJHQZLUWVFKDIWOLFKHQ*HVFKlIWVEHWULHEHQ  Juristische Personen des öffentlichen Rechts mit Betrieben gewerblicher Art

Teil 5

E-Bilanz bei Personengesellschaften/Mitunternehmerschaften (Schäperclaus) Stammdaten für Mitunternehmerschaft und Mitunternehmer Sonder- und Ergänzungsbilanzen Stammdatenangaben bei Sonder- und Ergänzungsbilanzen Inhaltliche Anforderungen an Sonder- und Ergänzungsbilanzen Kapitalkontenentwicklung (KKE)

04 04 04 04 05 05 08 08 09 10 10 11 12 12 12 12 13 14 14 15 16 16 16 19 19 21 21 21 22

Interview mit Herrn Dr. Christian Zwirner Checkliste für die Auswahl einer Software im Bereich e-Bilanz

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Unternehmen mit Softwareangeboten für die E-Bilanz

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Teil 1

Teil 2

Teil 6

E-Bilanz im Verwaltungsverfahren (Krudewig) Elektronischer Informationsaustausch zwischen Behörden und Unternehmern/Steuerbürgern Elektronische Abgabe von Steuererklärungen Gesetzliche Grundlagen für die Übermittlung von Bilanzen Welche Bilanzen als E-Bilanzen elektronisch übermittelt werden müssen Auswahl prüfungsrelevanter Fälle aufgrund von Kennziffern (Betriebsprüfung) Vorgaben und Freiheitsgrade beim Kontenmapping (Schäperclaus) Hierarchischer Aufbau und rechnerische Verknüpfung Mussfelder und deren Ableitbarkeit Nutzung von Auffang- und Oberpositionen „Rechnerisch notwendige“ Positionen Freiheitsgrade und Änderung des Buchungsverhaltens Zusammenfassung der Mappingregeln

Impressum: Sonderheft Bilanz aktuell Zeitschrift für Steuerberater, Buchhalter und Bilanzbuchhalter sowie allen bilanzierenden Unternehmen ISSN 2199-4390 Verlag: Bundesanzeiger Verlag GmbH Postfach 10 05 34, 50445 Köln Geschäftsführung: Dr. Matthias Schulenberg, Fred Schuld Leitung Service/Vertrieb: Birgit Drehsen Tel. 0221-97668-121 Abo-Service Wiebke Schmidt Telefon: 0221/97668-291 Telefax: 0221/97668-271 E-Mail: [email protected] Anzeigenleitung Hans Stender, Bundesanzeiger Verlag GmbH Amsterdamer Str. 192, 50735 Köln Telefon: 0221/97668-343 Telefax: 0221/97668-288 E-Mail: [email protected]

Autoren dieser Ausgabe: Dipl.-Fw. Wilhelm Krudewig, Meckenheim; Krudewig Steuermedien GmbH Dipl.-Kfm. Jens Schäperclaus, Steuerberater, Odenthal Redaktion Bundesanzeiger-Verlag Angela Scholz Telefon: 0221/97668-315 Telefax: 0221/97668-271 E-Mail: [email protected] Jörg Schick Telefon: 0221/97668-186 Telefax: 0221/97668-271 E-Mail: [email protected] Erscheinungsweise: jährlich Satz/Layout: Mediacube, Daniela Hülsmann, Köln Datenbank: www.bilanzaktuell.de Druck: Appel & Klinger GmbH, Schneckenlohe Urheber- und Verlagsrechte: Alle in diesem Informationsdienst veröffentlichten Beiträge sind urheberrechtlich geschützt. Jegliche Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlages unzulässig und strafbar.

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Einbettung der E-Bilanz in die Verwaltungsverfahren

Teil 1 E-Bilanz im Verwaltungsverfahren Autor: Wilhelm Krudewig

1.1. E-Government: Elektronischer Informationsaustausch zwischen Behörden und Unternehmern/Steuerbürgern Das erklärte Ziel des Gesetzgebers besteht darin, den Informationsaustausch zwischen Verwaltung und Bürger auf elektronischem Weg abzuwickeln (E-Government). Unter E-Government versteht man, dass die Kommunikation zwischen staatlichen, kommunalen und sonstigen behördlichen Institutionen und Bürgern bzw. Unternehmen durch den Einsatz von digitalen Informationsund Kommunikationstechniken erfolgt. Um dieses Ziel zu erreichen, weitet auch die Finanzverwaltung den elektronischen Datenaustausch immer weiter aus. Die elektronische Kommunikation ist für Unternehmen – zumindest zum Teil – vorteilhaft, z.B. bei der Erstattung der Umsatzsteuer aus anderen EU-Ländern über das Bundeszentralamt für Steuern. Die Einführung der E-Bilanz bringt allerdings der Finanzverwaltung mehr Vorteile als den Unternehmen. Mit der E-Bilanz verfolgt die Finanzverwaltung die folgenden Ziele: • Verbesserung des Besteuerungsverfahrens, • Bürokratieabbau (Elektronik statt Papier: hierYRQ SURÀWLHUW LP *UXQGH QXU GLH )LQDQ]YHU waltung, nicht aber der Unternehmer/Steuerbürger), • automatische Überführung der Daten in ein elektronisches Risikomanagementsystem der Finanzverwaltung, • EDV-gestützte Validitätsprüfungen (= statistische Auswertungen und somit der Vergleichbarkeit von Sachverhalten aufgrund der vorhandenen Daten; Mehrjahresvergleiche und Verprobungen), • automatische Auswahl prüfungsrelevanter Fälle aufgrund von Kennziffern (entspricht in etwa dem bisherigen – oft nur manuell durchführbaren – Vergleich mit der amtlichen Richtsatzsammlung; siehe in der Datenbank unter www.bilanzaktuell.de). 4

BILANZ aktuell – Service Guide E-Bilanz 2014

1.2. Elektronische Abgabe von Steuererklärungen Umsatzsteuer-Voranmeldungen und Lohnsteueranmeldungen müssen schon seit Jahren elektronisch an das Finanzamt übermittelt werden. Zusätzlich sind mit dem Steuerbürokratieabbaugesetz vom 20.12.2008 weitere elektronische hEHUPLWWOXQJVSÁLFKWHQHLQJHIKUWZRUGHQ+LHUEHLKDQGHOWHVVLFKXPGLH9HUSÁLFKWXQJ]XUHOHNtronischen Abgabe • des Antrags auf Dauerfristverlängerung für Umsatzsteuer-Voranmeldungen (§ 48 Abs.1 UStDV), • der Einkommensteuererklärung, wenn Gewinneinkünfte erzielt werden (§ 25 Abs. 4 EStG), • der Anlage EÜR (§ 60 Abs. 4 EStDV), wenn die Einnahmen 17.500 € im Jahr überschreiten, • der Körperschaftsteuererklärung (§ 31Abs. 1a KStG), • der Umsatzsteuer-Jahreserklärung (§ 18 Abs. 3 UStG in Verbindung mit § 27 Abs. 17 UStG), • der Gewerbesteuererklärung und der Zerlegungserklärung (§ 14a GewStG in Verbindung mit § 36 Abs. 9b GewStG) und • der einheitlichen und gesonderten Feststellung bei Gewinneinkünften (§ 181 Abs. 2a AO).

1.3. Gesetzliche Grundlagen für die Übermittlung von Bilanzen § 5b EStG enthält die gesetzliche Grundlage für die E-Bilanz. Jeder, der seinen Gewinn mithilfe einer Bilanz ermittelt, muss die Daten seiner Bilanz mit Gewinn- und Verlustrechnung elektronisch übermitteln, wenn keine unbillige Härte vorliegt. Hinsichtlich der Frage, ob in der elektronischen Übermittlung einer Bilanz eine unbillige Härte zu sehen ist, verweist § 5b Abs. 2 EStG auf § 150 Abs. 8 AO, der entsprechend anzuwenden ist. Danach liegt eine unbillige Härte vor, wenn die Schaffung der technischen Möglichkeiten für eine Datenfernübertragung nur mit einem erheb-

Einbettung der E-Bilanz in die Verwaltungsverfahren

OLFKHQ ÀQDQ]LHOOHQ$XIZDQG P|JOLFK ZlUH RGHU wenn der Unternehmer nach seinen individuellen Kenntnissen und Fähigkeiten nicht oder nur eingeschränkt in der Lage ist, die Möglichkeiten der Datenfernübertragung zu nutzen. Konsequenz: Wenn die Datenfernübertragung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist, darf die Bilanz mit Gewinn- und Verlustrechnung auf Papier erfolgen. Jeder, der einen PC bzw. ein Notebook mit Internetanschluss besitzt, wird sich nicht auf die Härtefallregelung berufen können.

1.4. Welche Bilanzen als E-Bilanzen elektronisch übermittelt werden müssen Alle Unternehmer, die ihren Gewinn gemäß § 4 Abs. 1 EStG, § 5 EStG oder § 5a EStG ermitteln, VLQGYHUSÁLFKWHWGHQ,QKDOWGHU%LODQ]VRZLHGHU Gewinn- und Verlustrechnung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln. Es spielt somit keine Rolle, ob • eine Bilanz nach Handels- und/oder Steuerrecht aufgestellt werden muss oder • eine Bilanz freiwillig aufgestellt wird. Das bedeutet unabhängig von der Rechtsform des Unternehmens, dass die Papierform generell durch die Datenfernübertragung ersetzt wird. Bilanzen sind nach Auffassung des BMF generell per Datenfernübertagung zu übermitteln, also auch die • Eröffnungsbilanz, • Bilanz bei Änderung der Gewinnermittlungsart, • Bilanz bei einer Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe, • Bilanz in Umwandlungsfällen, • Zwischenbilanz auf den Zeitpunkt eines Gesellschafterwechsels, • Liquidationsbilanz.

1.5. Auswahl prüfungsrelevanter Fälle aufgrund von Kennziffern (Betriebsprüfung) Aus Sicht der Finanzverwaltung lohnt es sich, die Betriebsprüfer dort einzusetzen, wo hohe steuerliche Mehrergebnisse erzielt werden können. Das sind vor allem die Großbetriebe, die rund alle 4,6 Jahre geprüft werden. Mittelbetriebe wer-

den dagegen nur im Durchschnitt alle 15,2 Jahre geprüft. Für Klein- und Kleinstbetriebe gibt es keine verlässlichen statistischen Daten. Inhaber von Klein- bzw. Kleinstbetrieben müssen daher wahrscheinlich nur einmal im Leben mit einer Betriebsprüfung rechnen. Die Einteilung in Größenklassen für Zwecke der Betriebsprüfung ist völlig unabhängig von der handelsrechtlichen Einteilung in Größenklassen. Die Größenmerkmale, die für die steuerliche Betriebsprüfung seit dem 01.01.2013 gelten, können unter „www.bilanzaktuell.de“ abgerufen werden. Für die Auswahl der Fälle, die vom Finanzamt auf den internen Prüfungsgeschäftsplan gesetzt werden, gibt es unterschiedliche Kriterien, die vom 8QWHUQHKPHU QXU LQGLUHNW EHHLQÁXVVW ZHUGHQ können, u. a. • Steuerliche Großbetriebe werden regelmäßig geprüft (oft sogar lückenlos). • Im Übrigen werden Unternehmen in bundesweit vereinheitlichte Risikoklassen eingeteilt. Unternehmen mit den höchsten Risikofaktoren stehen oben auf der Liste der Unternehmen, die vom Finanzamt geprüft werden. • Die Risikofaktoren werden nach den Bilanz-, Gewinn- und Verlustdaten ermittelt, die elektronisch übermittelt und gespeichert werden. Die E-Bilanz ermöglicht es nunmehr, statistische Auswertungen und Vergleiche von Sachverhalten aufgrund der vorhandenen Daten schnell und problemlos zu ermitteln. D. h., durch die EDV-mäßige Aufbereitung stehen der Finanzverwaltung Verprobungen und Mehrjahresvergleiche „auf Knopfdruck“ zur Verfügung. • Zusätzlich werden Betriebe nach dem Zufallsprinzip geprüft. Der Unternehmer bzw. sein steuerlicher Berater erfährt zunächst nicht, ob eine Betriebsprüfung wahrscheinlich bzw. vorgesehen ist. Es gibt allerdings besonders problematische Kriterien, die eine Betriebsprüfung wahrscheinlich machen. Bei der Übermittlung der E-Bilanz werden nicht nur die „bisherigen Bilanz-, Gewinn- und VerlustPositionen übermittelt. Nach den Vorgaben der Taxonomie muss der Unternehmer eine Vielzahl detaillierter Daten aufbereiten und übersenden.

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Einbettung der E-Bilanz in die Verwaltungsverfahren

Checkliste: Anlässe, die die Prüfungswahrscheinlichkeit erhöhen Fragestellung:

Antwort: ja

nein

Sind über mehrere Jahre hinweg Verluste ausgewiesen worden? Ist ein Vermögenszuwachs vorhanden, der so beachtlich ist, dass er höher ist, als die Einnahmen, die gegenüber dem Finanzamt erklärt worden sind? Deckt das Einkommen, das in der Steuererklärung ausgewiesen wird, nicht einmal die normalen Lebenshaltungskosten? Liegt der Gewinn deutlich unter dem Branchendurchschnitt bzw. unterhalb der Richtsätze der Finanzverwaltung? Schwanken Umsätze und Gewinne im Laufe mehrerer Jahre stark, ohne dass hierfür Gründe erkennbar sind? Wird der Betrieb aufgegeben oder wird die Rechtsform geändert? Werden die steuerlichen Verpflichtungen nur schleppend und unvollständig erfüllt? Hat bereits eine Betriebsprüfung stattgefunden, die zu erheblichen Steuernachzahlungen geführt hat?

Jedes „ja“ erhöht die Wahrscheinlichkeit, dass eine Betriebsprüfung durchgeführt wird. Die Zahl der Positionen von Bilanz und Gewinnund Verlustrechnung bei einem Einzelunternehmer umfassen im Rahmen der Taxonomie ein Vielfaches der Bilanz-, Gewinn- und Verlust-Positionen, die in den §§ 266, 275 HGB enthalten sind. Das heißt, dass mit der E-Bilanz wesentlich mehr Daten ans Finanzamt übermittelt werden als bisher auf Papier. Das Prüfungsverfahren hängt somit wesentlich vom Datenniveau ab, das bei den Analysen zugrunde gelegt werden kann. Auswahl der zu prüfenden Unternehmen: Durch die E-Bilanz und die Zuordnung von Branchenkennziffern ist die Finanzverwaltung in der Lage, einen permanenten internen und externen Betriebsvergleich durchzuführen. Beim internen Betriebsvergleich kann das Finanzamt die Daten eines Unternehmens über mehrere Jahre miteinander vergleichen und feststellen, ob es markante prüfungswürdige Abweichungen gibt. Bei einem externen Betriebsvergleich kann die Finanzverwaltung das Betriebsergebnis eines Betriebs über Gewerbekennzahlen mit anderen vergleichbaren Betrieben abgleichen. Wer aus einer Vergleichsgruppe nach unten (negativ) herausfällt, wird ]ZDQJVOlXÀJIUGLH%HWULHEVSUIXQJLQWHUHVVDQW Praxis-Beispiel:

Das Finanzamt entscheidet sich dafür, einen Betriebsprüfer mit speziellen Fachkenntnissen zur

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BILANZ aktuell – Service Guide E-Bilanz 2014

Prüfung von Werbeagenturen einzusetzen. Über die Gewerbekennzahlen werden alle WerbeDJHQWXUHQ SHU .QRSIGUXFN KHUDXVJHÀOWHUW$Q schließend können die wichtigsten Kennzahlen aus den Bilanzen EDV-mäßig überprüft werden, wie z. B. Umsatz, Gewinn, Fremdleistungen und Mitarbeiterlöhne, jeweils mit den entspreFKHQGHQ 3UR]HQWDQWHLOHQ =ZDQJVOlXÀJ IDOOHQ dadurch die Betriebe auf, die im Verhältnis zum Umsatz nur einen prozentual geringen Gewinn oder einen übermäßig hohen Lohnanteil ausgewiesen haben. Betriebe mit den größten Abweichungen werden dann durch das Finanzamt geprüft. Der Fall wird einem Prüfer zugewiesen. Der Betriebsprüfer bereitet „diesen Fall“ jetzt intensiv vor. Hierzu erfasst er die Bilanzen einschließlich Gewinn- und Verlustrechnungen der letzten drei Jahre in das interne Prüfprogramm (IDEA) der Finanzverwaltung. Der Betriebsprüfer vergleicht die Werte dieser drei Jahre und entscheidet, ob das Unternehmen „prüfungswürdig“ ist oder nicht. Falls er dies bejaht, wird er mit dem Unternehmer Kontakt aufnehmen, um den Beginn der Prüfung abzustimmen.

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Vorgaben und Freiheitsgrade beim Kontenmapping

Teil 2 Vorgaben und Freiheitsgrade beim Kontenmapping Autor: Jens Schäperclaus

2.1. Einleitung Im Kontext der E-Bilanz versteht man unter „Kontenmapping“ die Zuordnung von Konten zu den Informationselementen der Taxonomie, den sog. Positionen (oder technisch unscharf: „Felder“). Seit der ersten Veröffentlichung des zu verwendenden Datenschemas stellt sich für Unternehmen und deren Berater die Frage, ob bzw. in welchem Umfang neue Konten einzurichten sind und das individuelle Buchungsverhalten ggf. anzupassen LVW ]XP (LQÁXVV GHU7D[RQRPLH DXI GLH '$7(9 Kontenrahmen SKR 03 und SKR 04 vgl. die Übersicht unter www.bilanzaktuell.de). Bei den Überlegungen spielen neben steuerrechtlichen insbesondere informationsökonomische, prozessuale und technische Gesichtspunkte eine Rolle. U.a. sind folgende Fragen zu beantworten: • Soll der Finanzverwaltung eine größtmögliche Informationsdichte zur Verfügung gestellt werden, um Rückfragen sowie (vermutete) negative Reaktionen des Risikomanagementsystems zu vermeiden? Oder sollen Anpassungs- und laufender Aufwand möglichst gering gehalten werden? • Welcher Automationsgrad soll erreicht werden? Soll die festgelegte Informationsdichte also weitgehend ohne manuelle Eingriffe aus Vorsystemen abgeleitet werden können? • Wer liefert nicht in Vorsystemen verfügbare Daten und auf welchem Wege (z. B. den Steuerwert einer Pensionsrückstellung)? • Sollen die im XBRL-Format anfallenden Daten einer Zweitverwertung für interne Zwecke (z. B. Steuercontrolling) und/oder einer externen Nutzung (z. B. Offenlegung im Bundesanzeiger) zugeführt werden? Randbedingungen für jede E-Bilanz-Strategie bilden die Vorgaben der Finanzverwaltung, die sich nicht nur aus der Taxonomie selbst, sondern insbesondere aus dem BMF-Schreiben vom 28.09.2011

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BILANZ aktuell – Service Guide E-Bilanz 2014

(BStBl. I 2011, 855) und dem jeweils aktuellen sog. FAQ-Dokument (abrufbar: www.esteuer.de, aktueller Stand: März 2014) ergeben. Soweit technisch möglich, werden diese Vorgaben aufseiten des Datensenders durch die zwingend zu verwendende Übertragungssoftware „ERiC“ (= ELSTER Rich Client) überprüft, welche im Falle des Scheiterns einer Prüfung die Übermittlung verhindert und dies mit Fehlermeldungen quittiert.

2.2. Hierarchischer Aufbau und rechnerische Verknüpfung Wie die Bilanz- und GuV-Schemata in § 266 und § 275 HGB ist auch die Taxonomie hierarchisch aufgebaut und unterteilt übergeordnete Posten (z. B. Anlagevermögen) auf unterschiedlich vielen Ebenen in immer feinere Aufgliederungen. Ergibt sich eine Oberposition aus ihren Unterpositionen durch Summenbildung, so bezeichnet man Letztere als „rechnerisch verknüpft“. Die Gewährleistung der rechnerischen Richtigkeit, dass also die Summe aller rechnerisch verknüpften Positionen einer Ebene mit dem Wert der zugehörigen Oberposition übereinstimmt, ist eine der wichtigsten Prüfungen des ERiC. Nicht rechnerisch verknüpfte Positionen werden als Davon-Positionen bezeichnet und tragen dementsprechend (außer in den sog. Spezialtaxonomien) durchgängig das Signalwort „davon“ in ihrer Bezeichnung. Mappingregel 1:

Konten, die einer Davon-Position zugeordnet werden, müssen stets ein zweites Mal auf eine rechnerisch verknüpfte Position gemappt werden. Das nachstehende Beispiel soll im Weiteren als Anschauungsobjekt dienen und zeigt, dass eine Oberposition nach unterschiedlichen Informationsdimensionen aufgegliedert werden kann.

Vorgaben und Freiheitsgrade beim Kontenmapping

ɇ

Positionsbezeichnung

Steuerlicher Positionstyp

EU

PG

KSt

Forderungen gegen Gesellschafter

Summenmussfeld

X

X

X

davon mit Restlaufzeit bis 1 Jahr

X

X

davon mit Restlaufzeit über 1 Jahr

X

X

davon aus Lieferungen und Leistungen

X

X

davon eingeforderte Nachschüsse

X

X

+

Forderungen gegen GmbH-Gesellschafter

Mussfeld, Kontennachweis erwünscht

X

+

Forderungen gegen persönlich haftende Gesellschafter

Mussfeld, Kontennachweis erwünscht

+

Forderungen gegen Kommanditisten und atypisch stille Gesellschafter

Mussfeld, Kontennachweis erwünscht

X

X

X

+

Forderungen gegen typisch stille Gesellschafter

Mussfeld, Kontennachweis erwünscht

X

X

X

+

Forderungen gegen sonstige Gesellschafter

Rechnerisch notwendig, soweit vorhanden

X

X

X

+

Forderungen gegen Gesellschafter, nach Rechtsform des Gesellschafters nicht zuordenbar

Rechnerisch notwendig, soweit vorhanden

X

X

X

X

Tabelle: Auszug aus dem Berichtsbestandteil „Bilanz“ der Taxonomie 5.3 An den fehlenden Einträgen in der Spalte „Positionstyp“ ist erkennbar, dass die Aufgliederungen nach Restlaufzeit und nach der Herkunft der Forderungen für die Finanzverwaltung von geringem Interesse sind. Diese Davon-Positionen können freiwillig befüllt und übermittelt werden. Die letzten drei Spalten zeigen an, für welche Rechtsformen die Positionen jeweils freigegeben sind (EU = Einzelunternehmen, PG = Personengesellschaften/Mitunternehmerschaften, KSt = Körperschaften).

2.3. Mussfelder und deren Ableitbarkeit Die Auszeichnung einer Position als „Mussfeld“, „Mussfeld, Kontennachweis erwünscht“ oder „Summenmussfeld“ hat zur Folge, dass diese zwingend in jedem übermittelten Datensatz vorhanden sein muss (ERiC-Prüfung!). Kann ein Mussfeld nicht mit einem (Euro-)Wert übermittelt werden, so ist es mit dem sog. NIL-Wert (= Not-in-List = Leerwert; vergleichbar mit einer Fehlmeldung) zu befüllen. Unstreitig ist der NIL-Wert zu verwenden, wenn 1. ein entsprechender Sachverhalt nicht verwirklicht werden kann oder 2. ein entsprechender Sachverhalt nicht verwirklicht worden ist. Beispiel zu 1.: Bei dem berichtenden Unternehmen handelt es sich um eine OHG. Das Mussfeld

„Forderungen gegen GmbH-Gesellschafter“ kann von dieser nicht realisiert werden (= NIL-Wert). Beispiel zu 2.: Eine GmbH ist mit ihren Gesellschaftern keine schuldrechtlichen Beziehungen eingegangen, z. B. durch Darlehensvergabe oder Lieferungen. Sachverhalte, die dem Mussfeld „Forderungen gegen GmbH-Gesellschafter“ unterfallen, wurden somit nicht realisiert (= NIL-Wert). Weniger eindeutig ist der Umgang mit Mussfeldern, die verwirklichte Sachverhalte repräsentieren. Mit dem Ziel, das Buchungsverhalten des berichtenden Unternehmens weitmöglich XQEHHLQÁXVVW]XODVVHQHUODXEWGLH)LQDQ]YHUZDOtung die Verwendung des NIL-Werts auch dann, wenn 3. der Betrag des Mussfeldes aus der Buchführung nicht ableitbar ist (BMF v. 28.09.2011, Tz. 16). Was aus Sicht der Finanzverwaltung unter „Ableitbarkeit aus der Buchführung“ zu verstehen ist, kann dem FAQ-Dokument entnommen werden. Dieses stellt jedoch weder eine Verwaltungsanweisung noch ein BMF-Schreiben dar und bindet dementsprechend das zuständige Finanzamt – zumindest formal – nicht. Zur Ableitung des Wertes eines Mussfeldes muss hiernach zwar grundsätzlich die Buchführung als Ganzes herangezogen werden, sodass Haupt- und Nebenbücher (z. B. Beteiligungsverzeichnis oder Lohnbuchführung) und auch Einzelbuchungen (etwa mit Hilfe von

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Vorgaben und Freiheitsgrade beim Kontenmapping

Buchungsschlüsseln) auszuwerten sind. Da aber insbesondere durch die Einbeziehung von Einzelbuchungen nahezu keine Erleichterung verbliebe, wird es als ausreichend angesehen, wenn die Ableitung der Werte „wie sie sich aus den im Unternehmen geführten Kontensalden des Hauptbuches ermitteln lassen, vorgenommen wird“ (FAQ-Dokument, Abschnitt 4g)). „Nichtableitbar“ bedeutet also, dass kein Hauptbuchkonto existiert, dessen Inhalte sich mit denen des betrachteten Mussfeldes (1:1) decken oder eine Teilmenge (n:1) hiervon darstellen.

die Position „Forderungen gegen Gesellschafter, nach Rechtsform des Gesellschafters nicht zuordenbar“. Mappingregel 3a:

Können verknüpfte Mussfelder nicht aus der Buchführung abgeleitet werden und existiert eine Auffangposition, so sind die entsprechenden Hauptbuchkonten der Auffangposition zuzuordnen. Mappingregel 3b:

Beispiel zu 3.: Eine KG hat sowohl ihrem Komplementär als auch ihren Kommanditisten Darlehen gewährt und die resultierenden Forderungen gemeinsam auf dem Konto „Forderungen gegen Gesellschafter“ verbucht. Mangels Ableitbarkeit aus der Buchführung sind die Mussfelder „Forderungen gegen persönlich haftende Gesellschafter“ und „Forderungen gegen Kommanditisten und atypisch stille Gesellschafter“ mit dem NIL-Wert zu versehen. Im Umkehrschluss folgt hieraus, dass ein Mussfeld nicht „genilt“ werden darf, wenn zwischen Hauptbuchkonto (-konten) und dem Mussfeld eine 1:1- oder n:1-Beziehung besteht. Mappingregel 2:

Hauptbuchkonten, die einem Mussfeld bzw. Mussfeld mit Kontennachweis unterfallen, sind diesem zuzuordnen. Dabei ist auf die tatsächlich verwendeten Konten abzustellen, nicht auf solche, die der Kontenrahmen lediglich potenziell zur Nutzung vorsieht.

2.4. Nutzung von Auffang- und Oberpositionen Kann ein verknüpftes Mussfeld – trotz realisierten Sachverhalts – nicht aus der Buchführung abgeleitet werden, so ist die rechnerische Richtigkeit des Datensatzes durch Zuordnung auf eine andere Position zu wahren (ERiC-Prüfung!). Zu diesem Zweck wurden sog. Auffangpositionen in die Taxonomie eingefügt, die stets an einer der Bezeichnungen „nicht zuordenbar“, „nicht anders zuordenbar“ oder „ohne Zuordnung“ zu erkennen sind. Im vorstehenden Beispiel ist dies

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BILANZ aktuell – Service Guide E-Bilanz 2014

Können unverknüpfte Mussfelder (Davon-Positionen) nicht aus der Buchführung abgeleitet werden, so ist neben deren Befüllung mit NIL lediglich Mappingregel 1 zu beachten. Als „rechnerisch richtig“ beurteilt ERiC eine Aufgliederung selbst dann, wenn eine Oberposition (Summenmussfeld) werthaltig berichtet wird, alle darunterliegenden verknüpften Positionen aber entweder mit dem NIL-Wert (Mussfelder) oder überhaupt nicht (übrige Felder) übermittelt werden. Im obigen Fall würde ein Datensatz also nicht abgewiesen, wenn die Position „Forderungen gegen Gesellschafter“ z. B. mit dem Wert 100, die vier darunter liegenden Mussfelder mit NIL und die beiden übrigen Positionen gar nicht übermittelt würden. Ein solches Vorgehen ist in den (wenigen verbliebenden) Fällen sinnvoll, in denen keine Auffangposition existiert. Mappingregel 4:

Können verknüpfte Mussfelder nicht aus der Buchführung abgeleitet werden und existiert keine Auffangposition, so sind alle Hauptbuchkonten der Oberposition (Summenmussfeld) zuzuordnen.

2.5. „Rechnerisch notwendige“ Positionen Bei Positionen, die als „Rechnerisch notwendig, soweit vorhanden“ ausgezeichnet sind, handelt es sich stets um rechnerisch verknüpfte Elemente, die keine Mussfelder sind – z. B. die obige Position „Forderungen gegen sonstige Gesellschafter“. Ihre Befüllung ist damit grundsätzlich freiwillig; ERiC überprüft ihre Werthaltigkeit

Vorgaben und Freiheitsgrade beim Kontenmapping

nicht. Allerdings würde eine Übermittlung mangels rechnerischer Richtigkeit verhindert, wenn die Summe der verknüpften Mussfelder nicht mit dem Wert der Oberposition übereinstimmt. Anders gewendet: Decken verknüpfte Mussfelder nicht alle Sachverhalte einer Aufgliederung ab, so repräsentieren die rechnerisch notwendigen Positionen die fehlenden Tatbestände und zwar entweder als konkrete weitere Differenzierung oder als Residual („sonstige“, „übrige“, „weitere“). Wegen des freiwilligen Charakters dieser Positionen muss ihnen kein NIL-Wert zugeordnet werden und die zuvor beschriebenen Grundsätze zur Ableitbarkeit aus der Buchführung gelten für sie nicht. Mappingregel 5:

Hauptbuchkonten, die einer mit „Rechnerisch notwendig, soweit vorhanden“ markierten Position unterfallen, können entweder dieser oder der entsprechenden Auffangposition zugeordnet werden.

2.6. Freiheitsgrade und Änderung des Buchungsverhaltens Aus dem Vorstehenden ist ersichtlich, dass beim Kontenmapping selbst dann noch Freiheitsgrade existieren, wenn bloß auf die verwendeten (Hauptbuch-)Konten abgestellt und eine zusätzliche Einrichtung neuer Konten nicht in Betracht gezogen wird. Diese lassen sich wie folgt zusammenfassen: 1. Mapping von Konten auf unmarkierte Positionen, also die freiwillige Befüllung von insgeVDPW QLFKWYHUSÁLFKWHQGHQ 'LIIHUHQ]LHUXQJHQ (im Beispielsfall etwa die Aufgliederung nach Laufzeiten), 2. Wahlrecht zur Zuordnung von Konten entweGHUDXIVSH]LÀVFKHÅUHFKQHULVFKQRWZHQGLJH´ Positionen oder auf die Auffangposition, 3. Wahlrecht zur Nutzung der Auffang- oder der Oberposition, wenn keines der Mussfelder einer Differenzierung ableitbar ist. Darüber hinaus bieten die meisten E-Bilanzfähigen Softwareprodukte die Möglichkeit zur Übermittlung des sog. freiwilligen Kontennachweises. Diese Zusatzinformation kann selektiv einzelnen Positionen (insbesondere den mit

„Kontennachweis erwünscht“ markierten) beigefügt werden. ERiC überprüft nicht, ob die Summe der zugeordneten Kontensalden dem Gesamtwert einer Position entspricht. Selbstverständlich besteht über die vorstehend skizzierten Mindestanforderungen hinaus stets die Möglichkeit, den Vorgaben der Taxonomie durch Einrichtung neuer Konten bzw. Ausschöpfen des Kontenrahmens besser Genüge zu tun. Dies sollte in Erwägung gezogen werden, wenn mindestens eine der folgenden Fragen bejaht werden kann: 1. Lässt die aus bestehenden Konten abgeleitete Informationstiefe vermuten, dass es zu Rückfragen der Finanzverwaltung oder negativen Reaktionen des Risikomanagementsystems kommt? 2. Stehen der Einrichtung neuer Konten keine prohibitiven Hürden im Weg (z. B. Vorgabe des Kontenplans durch ein ausländisches Mutterunternehmen)? 3. Ist der Aufwand zur Konteneinrichtung und zur (punktuellen) Änderung des Buchungsverhaltens (z. B. neue Buchungsanweisungen) überschaubar? 4. Kämen E-Bilanz induzierte Änderungen im Buchungsverhalten gleichzeitig der unternehmerischen Selbstinformation oder externen Informationszwecken zugute? Als weiterer Grund für eine Anpassung des KonWHQSODQV ZXUGH KlXÀJ GLH $QWL]LSDWLRQ HLQHV künftigen Wegfalls der Auffangpositionen genannt. Nach früheren widersprüchlichen Zeitangaben enthält sich das aktuelle FAQ-Dokument hierzu einer konkreten Aussage. Es wird lediglich konstatiert, dass „ihre Notwendigkeit mit der Zeit abnehmen wird“, Auffangpositionen aber auch künftig gebraucht werden, um „im Fluss einer dynamischen Rechtsentwicklung weiche Übergänge auf neue Rechtssituationen zu schaffen“ (FAQ-Dokument, Abschnitt 4g)). M.E. kann davon ausgegangen werden, dass die derzeit existierenden Auffangpositionen über die nächsten Jahre erhalten bleiben, bis erste Erfahrungen mit der Verwertbarkeit der E-Bilanz-Daten im Risikomanagement der Finanzverwaltung gesammelt werden konnten.

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Handelsbilanz, Überleitungsrechnung für steuerliche Zwecke

2.7. Zusammenfassung der Mappingregeln (Hauptbuch-)Konto passt zu…

Relation

Mappingregel / Optionen

Mussfeld (verknüpft)

1:1 / n:1

Ableitbar J Zwingendes 1:1- bzw. n:1-Mapping

Mussfeldern (verknüpft)

1:n / m:n

Nicht ableitbar J Freiwillige Aufteilung, sonst Auffangposition (Oberposition)

Mussfeld (Davon-Position)

1:1 / n:1

Ableitbar J Zwingendes 1:1- bzw. n:1-Mapping plus zweites Mapping auf verknüpfte Position

Mussfeldern (Davon-Positionen)

1:n / m:n

Nicht ableitbar J Freiwillige Aufteilung, plus zweites Mapping auf verknüpfte Position

Rechn. notwendiger oder unmarkierter Position (verknüpft)

1:1 / n:1

Freiwilliges 1:1- bzw. n:1-Mapping, sonst Auffangposition (Oberposition)

Rechn. notwendigen oder unmarkierten Positionen (verknüpft)

1:n / m:n

Freiwillige Aufteilung, sonst Auffangposition (Oberposition)

Unmarkierter Position (Davon-Position)

1:1 / n:1

Freiwilliges 1:1- bzw. n:1-Mapping plus zweites Mapping auf verknüpfte Position

Unmarkierten Positionen (Davon-Positionen)

1:n / m:n

Freiwillige Aufteilung, plus zweites Mapping auf verknüpfte Position

Teil 3 Handelsbilanz, Überleitungsrechnung für steuerliche Zwecke Autor: Wilhelm Krudewig

3.1. Ausgestaltung der Taxonomie/ Übermittlung der Handelsbilanz :HQQ HLQH %LODQ]LHUXQJVSÁLFKW QDFK +DQGHOVrecht besteht, ist die grundlegende Entscheidung zu treffen, ob eine Handelsbilanz aufgestellt wird und der steuerliche Gewinn mit einer Überleitungsrechnung ermittelt wird oder ob neben der Handelsbilanz eine zusätzliche (eigenständige) Steuerbilanz erstellt wird. Einige Buchführungsprogramme (z. B. die DATEV-Programme) stellen zwei Buchungskreise zur Verfügung, sodass unterschiedliche Wertansätze in Handels- und Steuerbilanz von vornherein zwar in einer Buchhaltung, aber in getrennten Buchungskreisen gebucht werden können. In diesen Fällen ist es einfach, eine getrennte Steuerbilanz zu erstellen, die dann Grundlage für die E-Bilanz ist. Es ist allerdings wegen der getrennten Buchungskreise auch kein Problem, die Überleitungsrechnung zu erstellen.

3.2. Überleitungsrechnung für steuerliche Zwecke :HU YHUSÁLFKWHW LVW HLQH +DQGHOVELODQ] ]X HUVWHOOHQ PXVV GLHVHU9HUSÁLFKWXQJ QDFKNRPPHQ 12

BILANZ aktuell – Service Guide E-Bilanz 2014

Nach Verabschiedung des BilMoG (für Jahresabschlüsse ab 2010) kann die Handelsbilanz jedoch in der Regel ohne Anpassungen nicht für steuerliche Zwecke übernommen werden. Der Unternehmer hat hier zwei Möglichkeiten: • Er kann neben der Handelsbilanz eine getrennte Steuerbilanz erstellen. Im Rahmen der E-Bilanz wird dann nur die Steuerbilanz elektronisch übermittelt. • Der Unternehmer erstellt neben der Handelsbilanz keine eigene Steuerbilanz. Der Unternehmer muss dann eine Nebenrechnung (Überleitungsrechnung) vornehmen, um den steuerlichen Gewinn zu ermitteln. In diesem Fall sind dann die handelsrechtlichen Werte und die davon abweichenden steuerlichen Werte elektronisch zu übermitteln. Es besteht also das Wahlrecht, den Inhalt des handelsrechtlichen Einzelabschlusses mit Überleitungsrechnung oder alternativ eine Steuerbilanz zu übermitteln. Die Steuerbilanz stellt in diesem Fall eine auf den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Bilanzierung beruhende Bilanz dar, deren Ansätze ohne weitere Zusätze und Anmerkungen den steuerlichen Vorschriften entsprechen.

Handelsbilanz, Überleitungsrechnung für steuerliche Zwecke

Welche Variante besser ist, hängt davon ab, in welchem Umfang die handrechtlichen Bilanzwerte von den steuerlichen Werten abweichen. Sind die Abweichungen nur geringfügig, wird in der Regel eine Überleitungsrechnung die einfachere Lösung sein. Die Überleitungsrechnung muss ebenfalls in standardisierter Form elektronisch an das Finanzamt übermittelt werden. Weichen Handels- und Steuerbilanz deutlich voneinander ab, kann es sinnvoll sein, eine gesonderte Steuerbilanz zu erstellen. In diesem Fall werden nur die Daten der Steuerbilanz und der steuerlichen Gewinn- und Verlustrechnung elektronisch an die Finanzverwaltung übertragen. Die Änderungen des Bilanzrechts durch das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) haben dazu geführt, dass sich handelsrechtliche und steuerliche Regelungen weiter auseinander entwickeln. Steuerliche Sonderregelungen, wie z. B. die steuerfreien Rücklagen, dürfen nicht in die Handelsbilanz übernommen werden (= Wegfall des Prinzips der umgekehrten Maßgeblichkeit). Es ist z. B. auch möglich, steuerlich anders abzuschreiben als in der Handelsbilanz. Praxis-Tipp:

Je mehr Positionen vorhanden sind, die handelsrechtlich und steuerrechtlich übereinstimmend behandelt werden, desto eher ist es möglich, eine Handelsbilanz mit Korrekturen für steuerliche Zwecke zu erstellen. Je mehr Positionen voneinander abweichen, desto eher sollten eine Handelsbilanz und eine Steuerbilanz aufgestellt werden.

3.3. Ausgestaltung des Datenschemas in der Taxonomie Das Datenschema, das für steuerliche Zwecke zu verwenden ist, basiert auf der aktuellen HGBTaxonomie und enthält die Bilanzpositionen und die Positionen der Gewinn- und Verlustrechnung. Es umfasst ein Stammdaten-Modul (GCD-Modul) und ein Jahresabschluss-Modul (GAAP-Modul). Das GCD-Modul enthält ein Datenschema zu Übermittlung von • Dokumentinformationen, • Informationen zum Bericht und

•

Informationen zum Unternehmen.

Das „GAAP“-Modul enthält ein Datenschema zur Übermittlung der gebräuchlichen Berichtsbestandteile für Unternehmen aller Rechtsformen und Größenordnungen. Folgende Berichtsbestandteile können zur Übermittlung genutzt werden: • Bilanz, • Haftungsverhältnisse (§ 251 HGB), • Gewinn- und Verlustrechnung in den Varianten Gesamtkosten- und Umsatzkostenver-fahren sowie nach den Vorgaben des MicroBilG (§ 275 Abs. 5 HGB), • Ergebnisverwendungsrechnung, • Kapitalkontenentwicklung für Personenhandelsgesellschaften/Mitunternehmerschaften, • Eigenkapitalspiegel, • .DSLWDOÁXVVUHFKQXQJ • Anhang, o Anlagespiegel sowie Forderungen- und Verbindlichkeiten-Spiegel o diverse Felder zur Aufnahme von textlichen Informationen • Lagebericht, • VWHXHUOLFKH 0RGLÀNDWLRQHQ hEHUOHLWXQJVrechnung der Wertansätze aus der Handelsbilanz zur Steuerbilanz und Zusatzangaben), • Bericht des Aufsichtsrats, Beschlüsse und zugehörige Erklärungen, • Detailinformationen zu Positionen (Kontensalden zu einer Position). Die fett gedruckten Positionen sind Bestandteile, GLH EHUPLWWHOW ZHUGHQ PVVHQ 9HUSÁLFKWXQJ  Die übrigen Bestandteile sind als mögliche Bestandteile gekennzeichnet. Zusätzlich enthält das Datenschema alternativ verwendbare weitere Bestandteile, wie etwa die beiden Formen der Gewinn- und Verlustrechnung: Gesamtkostenverfahren und Umsatzkostenverfahren. Die daneben existierenden Berichtsbestandteile können zur freiwilligen elektronischen Übermittlung von weiteren Informationen genutzt werden (z. B. der von der Finanzverwaltung in der Regel benötigte Anlagespiegel im Anhang). Hinweis: Einige Positionen des Anhangs enthalten Mussfeld-Vermerke. Hierbei handelt es sich um Positionen der Bilanz mit Mussfeldeigenschaft, die technisch in den Anhang gespiegelt wurden. Dies IKUW MHGRFK QLFKW ]XU hEHUPLWWOXQJVSÁLFKW GHV Anhangs. 13

Handelsbilanz, Überleitungsrechnung für steuerliche Zwecke

3.4. Unzulässige Positionen in Handels- und Steuerbilanz Bei den unzulässigen Positionen bzw. unzulässigen Elementen im GAAP-Modul handelt es sich um Positionen, die steuerlich unzulässig sind. Positionen, die im handelsrechtlichen Einzelabschluss unzulässig sind, dürfen im Jahresabschluss, der an die Finanzverwaltung übermittelt wird, nicht enthalten sein. Das heißt, dass diese Positionen weder in der Handelsbilanz noch in der Steuerbilanz verwendet werden. Positionen, die steuerlich unzulässig sind, dürfen in der Handelsbilanz, nicht aber in der Steuerbilanz ausgewiesen werden. Wird nur eine Handelsbilanz aufgestellt, sind diese Positionen in der Überleitungsrechnung aufzulösen. Zu den Positionen, die handelsrechtlich auszuweisen sind bzw. ausgewiesen werden dürfen, gehören z. B. die Positionen aktive und passive latente Steuern sowie die selbst geschaffenen immateriellen Vermögenswerte. $OOHELODQ]LHUHQGHQ8QWHUQHKPHUVLQGYHUSÁLFKtet, den Inhalt der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln (= Taxonomie). Es spielt somit keine Rolle, ob eine Bilanz nach Handels- und/oder Steuerrecht aufgestellt werden muss oder eine Bilanz freiwillig aufgestellt wird. Bilanzen müssen seit 2013 generell per Datenfernübertagung übermittelt werden.

3.5. Beispiele für unterschiedliche Ausweise in Handels- und Steuerbilanz Die nachfolgenden Beispiele zeigen, worauf bei der Umstellung auf die E-Bilanz zu achten ist. Abweichungen sind nämlich immer dann zu beachten, wenn nur eine Handelsbilanz aufgestellt wird, bei der die handelsrechtlichen Werte von den steuerlichen Werten abweichen. Im Rahmen der Taxonomie ist darauf zu achten, dass die Unterschiede zwischen Handels- und Steuerbilanz richtig erfasst werden. Das gilt insbesondere bei: •

einem selbstgeschaffenen (originären) Geschäfts- oder Firmenwert Dieser darf weder in der Handelsbilanz noch in der Steuerbilanz ausgewiesen werden. Ein ent14

BILANZ aktuell – Service Guide E-Bilanz 2014

geltlich erworbener (derivativer) Geschäfts- oder Firmenwert hingegen ist als Vermögensgegenstand sowohl in der Handels- also auch in der Steuerbilanz auszuweisen. Insoweit besteht Übereinstimmung. Unterschiede ergeben sich jedoch bereits im Jahr der Anschaffung aufgrund der unterschiedlich hohen Abschreibung, weil die Dauer der Abschreibung in Handels- und Steuerbilanz in der Regel unterschiedlich ausfällt. Steuerlich muss der Geschäfts- oder Firmenwert zwingend über 15 Jahre abgeschrieben werden. Handelsrechtlich ist eine Abschreibung über fünf Jahre der Regelfall. Bei einer Abschreibung, die über fünf Jahre hinausgeht, muss im Anhang erläutert werden, warum dies der Fall ist. In vielen )lOOHQ ZHUGHQ VLFK NDXP *UQGH ÀQGHQ ODVVHQ die eine Abschreibung von 15 Jahren in der Handelsbilanz rechtfertigen. Die Abschreibung fällt daher regelmäßig unterschiedlich aus. •

selbstgeschaffenen immateriellen Wirtschaftsgütern In der Handelsbilanz dürfen selbstgeschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter ausgewiesen werden (Wahlrecht). Steuerlich ist der Ausweis ausgeschlossen. Im Rahmen der Taxonomie ist darauf zu achten, dass die Unterschiede zwischen Handels- und Steuerbilanz richtig erfasst werden. Immaterielle Wirtschaftsgüter, die der Unternehmer entgeltlich erworben hat, müssen sowohl in der Handelsbilanz als auch in der Steuerbilanz ausgewiesen werden (§ 248 HGB, § 5 Abs. 2 EStG). Hierzu gehören Rechte, wie z. B. Patente, Markenrechte, Urheberrechte, Verlagsrechte, Belieferungsrechte, Konzessionen, Lizenzen Know-how, XQJHVFKW]WH(UÀQGXQJHQ)DEULNDWLRQVYHUIDKUHQ Geschäfts- und Firmenwert sowie Software. • einer Rücklage für Ersatzbeschaffung Mit einer Rücklage für Ersatzbeschaffung kann die Besteuerung stiller Reserven vermieden werden. Diese Möglichkeit besteht nur im Steuerrecht. Handelsrechtlich ist eine Rücklage für Ersatzbeschaffung unzulässig. Diese von der Handelsbilanz abweichende Handhabung muss im Rahmen der Taxonomie berücksichtigt werden, weil ansonsten der höhere handelsrechtliche Gewinn übernommen wird. Scheidet ein abnutzbares Wirtschaftsgut des Anlagevermögens infolge höherer Gewalt oder zur

Steuerbegünstigte Körperschaften im Sinne der §§ 51 ff. AO

Vermeidung eines behördlichen Eingriffs aus dem Betriebsvermögen aus, brauchen die aufgedeckten stillen Reserven nicht sofort versteuert zu werden. Die stillen Reserven, die z. B. durch die Erstattung einer Versicherung entstehen können, dürfen auf ein Ersatzwirtschaftsgut übertragen werden. Erfolgt die Investition nicht in dem Jahr, in dem die stillen Reserven aufgedeckt werden, wird der Betrag für steuerliche Zwecke auf das Konto „Sonderposten mit Rücklageanteil nach EStR R 6.6“ erfasst. • Zuschuss-Rücklagen Zuschüsse zur Anschaffung eines Wirtschaftsguts erhöhen den Gewinn des Empfängers. Steuerlich besteht die Möglichkeit, den Zuschuss auf die Anschaffungskosten zu übertragen bzw. eine steuerfreie Rücklage zu bilden. In der Handelsbilanz kann bei Zuschüssen (anders als bei anderen steuerfreien Rücklagen) entsprechend verfahren werden. Wenn so verfahren wird, ist keine Korrektur bei der Überleitungsrechnung erforderlich. Eine Korrektur ist nur erforderlich, wenn die Zuschüsse in der Handelsbilanz anders behandelt werden als in der Steuerbilanz.

• Investitionsabzugsbeträgen Unabhängig von der Rechtsform haben Unternehmer die Möglichkeit, mithilfe eines Investitionsabzugsbetrags (§ 7g Abs. 1 bis 4 EStG) ihre Steuerbelastung zu senken, ohne Geld ausgeben zu müssen. Der Investitionsabzugsbetrag beträgt maximal 40 % der voraussichtlichen Investitionskosten. De facto wird mit dem Investitionsabzugsbetrag die Abschreibung für Wirtschaftsgüter vorgezogen, die noch nicht angeschafft worden sind, aber in den folgenden drei Jahren angeschafft werden sollen. Handelsrechtlich darf kein Investitionsabzugsbetrag ausgewiesen werden. Steuerlich wird der Investitionsabzugsbetrag außerhalb der Bilanz gebildet und aufgelöst. Um die Gewinnauswirkung zu erhalten, muss der Betrag jedoch in die Überleitungsrechnung übernommen werden. • Rückstellungen In der Handelsbilanz sind Rückstellungen mit dem Erfüllungsbetrag auszuweisen, steuerlich ist der Wertansatz am Bilanzstichtag maßgebend. Bei Rückstellungen für einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erfolgt eine Abzinsung, die steuerlich und handelsrechtlich unterschiedlich zu ermitteln ist.

Teil 4 Steuerbegünstigte Körperschaften im Sinne der §§ 51 ff. AO Autor: Wilhelm Krudewig 6LQG VWHXHUEHJQVWLJWH .|USHUVFKDIWHQ YHUSÁLFKtet, nach handelsrechtlichen und/oder steuerrechtlichen Vorschriften Bilanzen mit Gewinnund Verlustrechnungen aufzustellen, gilt die 9HUSÁLFKWXQJ ]XU HOHNWURQLVFKHQ hEHUPLWWOXQJ JHPl‰ † E (6W* QXU IU GHQ VWHXHUSÁLFKWLJHQ wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. Nur insoweit sind die Datensätze durch Datenfernübertragung zu übermitteln. Zu den Besonderheiten hat das BMF im Schreiben vom 19.12.2013 (IV C 6 – S 2133-b/11/10009:004) wie folgt Stellung genommen:

gensmassen wird es von der Finanzverwaltung nicht beanstandet, wenn die Inhalte der Bilanz sowie der Gewinn- und Verlustrechnung erst für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2014 beginnen, durch Datenfernübertragung übermittelt werden. Das heißt, dass in der Übergangszeit die Bilanz mit Gewinn- und Verlustrechnung weiterhin in Papierform abgegeben werden kann. Bei Abgabe in Papierform ist eine Gliederung gemäß der Taxonomie nicht erforderlich. In begründeten Ausnahmefällen kann das Finanzamt auch für spätere Wirtschaftsjahre die Abgabe in Papierform zulassen.

Bei allen ganz oder teilweise steuerbefreiten Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermö15

Steuerbegünstigte Körperschaften im Sinne der §§ 51 ff. AO

4.1. Körperschaftsteuerbefreite Institutionen Auf Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die in vollem Umfang persönOLFKYRQGHU.|USHUVFKDIWVWHXHUEHIUHLWVLQGÀQGHW § 5b EStG keine Anwendung, d.h. es ist keine elektronische Abgabe erforderlich. Das gilt insbesondere für ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienende Körperschaften, die neben ihrer ideellen Tätigkeit keine wirtschaftlichen Geschäftsbetriebe unterhalten, die der Körperschaftsteuer oder der Gewerbesteuer unterliegen. Unproblematisch sind Zweckbetriebe i.S. von §§ 65 bis 68 AO oder andere wirtschaftliche Geschäftsbetriebe, deren Einnahmen i.S. des § 64 Abs. 3 AO den Betrag von 35.000 € nicht übersteigen und die ihren Gewinn tatsächlich durch eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermitteln.

4.2. Körperschaften mit steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben Erstreckt sich die Steuerbefreiung bei Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen nur auf einen Teil ihrer Einkünfte und stellt diese Körperschaft aufgrund gesetzlicher 9HUSÁLFKWXQJHQ HLQH %LODQ] VRZLH HLQH *HZLQQ und Verlustrechnung auf, so ist nur ein Datensatz IUGHQVWHXHUSÁLFKWLJHQ7HLOEHUHLFKHOHNWURQLVFK ]X EHUPLWWHOQ 'LH JlQJLJHQ 3ÁLFKWIlOOH VLQG LQ der nachfolgenden Tabelle zusammengestellt. Sofern eine solche Körperschaft auf freiwilliger Basis über die Mindestanforderungen hinaus Daten elektronisch übermitteln möchte, kann sie dies voraussichtlich erst ab November 2014 vornehmen. Der Datensatz kann dann wie folgt übermittelt werden: a) „Gesamtbilanz“-Lösung mit Übermittlung von Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung IU GHQ SDUWLHOO VWHXHUSÁLFKWLJHQ7HLOEHUHLFK nach Taxonomie-Schema Es kann im Berichtsbestandteil „Steuerliche Gewinnermittlung für besondere Fälle“ zu Übertragungszwecken zusätzlich zu den originären Berichtsteilen für die Gesamtkörperschaft die Datenstruktur der Berichtsteile „Bilanz“ und „Gewinn- und Verlustrechnung“ für den steuerrelevanten Geschäftsbereich genutzt werden. 16

BILANZ aktuell – Service Guide E-Bilanz 2014



6ROODXVVFKOLH‰OLFKIUGHQSDUWLHOOVWHXHUSÁLFKtigen Bereich eine E-Bilanz übermittelt werden, können für die Datenübermittlung sowohl die Berichtsteile Bilanz sowie Gewinn- und Verlustrechnung als auch der Berichtsbestandteil „Steuerliche Gewinnermittlung für besondere Fälle“ genutzt werden. Es sind ausschließlich die steuerlichen Werte zu übermitteln. Bei der Übermittlung im Berichtsbestandteil „Steuerliche Gewinnermittlung für besondere Fälle“ besteht die Option, die Bilanz mit Gewinn- und Verlustrechnung oder nur die Gewinn- und VerOXVWUHFKQXQJIUGHQSDUWLHOOVWHXHUSÁLFKWLJHQ Teilbereich nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz zu übermitteln.

b) Formlose Gewinnermittlung für den partiell VWHXHUSÁLFKWLJHQ7HLOEHUHLFK Die Gesamtkörperschaft kann nur eine Gesamtbilanz mit Gesamt-Gewinn- und Verlustrechnung aufstellen und den Gewinn des partiell VWHXHUSÁLFKWLJHQ7HLOEHUHLFKV LQ HLQHU DX‰HUbilanziellen) Nebenrechnung ermitteln. In diesem Fall können im Berichtsteil „Steuerliche Gewinnermittlung für besondere Fälle“ die bisherigen Positionen im Bereich „Steuerliche *HZLQQHUPLWWOXQJ IU VWHXHUSÁLFKWLJH ZLUWschaftliche Geschäftsbetriebe“ genutzt werden. Das bedeutet eine Komprimierung des Gesamtergebnisses der bisherigen Nebenrechnung, da lediglich der steuerliche Gewinn als Einzelbetrag ebenfalls übermittelt wird (zum Abgleich mit der Steuererklärung). Es kann in den zugeordneten Erläuterungspositionen auch eine Darstellung der bisherigen detaillierten Nebenrechnung erfolgen. Technisch wird dies durch die Übermittlungsmöglichkeit der Nebenrechnung in einer XBRL-Fußnote zu dieser Erläuterungsposition realisiert.

4.3. Juristische Personen des öffentlichen Rechts mit Betrieben gewerblicher Art Wenn für Betriebe gewerblicher Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts eine Bilanz mit Gewinn- und Verlustrechnung aufzustellen ist, dann besteht gemäß § 5b EStG auch die 9HUSÁLFKWXQJ]XUHOHNWURQLVFKHQhEHUPLWWOXQJ

E-Bilanz bei Personengesellschaften/Mitunternehmerschaften

Übersicht: Rechtsform und Art der Bilanzierung J

Körperschaft i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1-3 KStG, insbesondere AG, KGaA, GmbH, Genossenschaften, Versicherungs- und Pensionsfondsvereine auf Gegenseitigkeit

Körperschaft i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 4-5 KStG, somit alle sonstigen juristischen Personen des privaten Rechts und nicht rechtsfähige Vereine, Anstalten, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts

Körperschaft i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 4-5 KStG, somit alle sonstigen juristischen Personen des privaten Rechts und nicht rechtsfähige Vereine, Anstalten, Stiftungen und andere Zweckvermögen des privaten Rechts

L

Bilanzierungspflicht kraft Rechtsform (nach Handels- und Steuerrecht)

Außersteuerliche Verpflichtung zur Buchführung für die Gesamtkörperschaft

Freiwillige Buchführung und Bilanzierung für die Gesamtkörperschaft

1.

Körperschaft unterhält keinen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (wGB)

Keine E-Bilanz-Pflicht

Keine E-Bilanz-Pflicht, da keine steuerpflichtigen Einkünfte

Keine E-Bilanz-Pflicht, da keine steuerpflichtigen Einkünfte

2.

Gesamtkörperschaft hat nur Einnahmen aus Zweckbetrieb; Grenzen des § 141 AO nicht überschritten

Keine E-Bilanz-Pflicht

Keine E-Bilanz-Pflicht

Keine E-Bilanz-Pflicht

3.

Gesamtkörperschaft hat nur Einnahmen aus Zweckbetrieb, Grenzen des § 141 AO überschritten

Keine E-Bilanz-Pflicht

Keine E-Bilanz-Pflicht

Keine E-Bilanz-Pflicht

4.

Einnahmen aus steuerpflichtigen wGB unter 35.000 € (§ 64 Abs. 3 AO)

Keine E-Bilanz-Pflicht

Keine E-Bilanz-Pflicht

Keine E-Bilanz-Pflicht

5.

Einnahmen aus steuerpflichtigen wGB über 35.000 € (§ 64 Abs. 3 AO);

E-Bilanz-Pflicht für den steuerpflichtigen wGB, da insoweit Steuer- und Bilanzierungspflicht

E-Bilanz-Pflicht für den steuerpflichtigen wGB, wenn eine Bilanz aufgestellt wird, die einer Handelsoder Steuerbilanz entspricht;

E-Bilanz-Pflicht für den steuerpflichtigen wGB, wenn eine Bilanz aufgestellt wird, die einer Handels- oder Steuerbilanz entspricht;

vs.

Art und Umfang der gewerblichen Betätigung

Grenzen des § 141 AO sind nicht überschritten 6.

Einnahmen oder Gewinn aus steuerpflichtigen wGB überschreiten die Grenzen des § 141 AO

anderenfalls keine E-Bilanz-Pflicht anderenfalls keine E-Bilanz-Pflicht E-Bilanz-Pflicht für den steuerpflichtigen wGB, da insoweit Steuer- und Bilanzierungspflicht

E-Bilanz-Pflicht für den steuerpflichtigen wGB, da insoweit Steuer- und Bilanzierungspflicht

E-Bilanz-Pflicht für den steuerpflichtigen wGB, da insoweit Steuer- und Bilanzierungspflicht

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